管理会计的建设和发展不应闭门造车，与企业先进实践者进行对标学习，与理论界加强沟通，以理论指导实践，以及向国外相关企业和组织学习、借鉴国际经验，都是很好的方法。

理论指导实践，实践检验理论。任何好的方法要想更好地指导实践，都需要在长期深入的理论研究的基础上，充分地运用到指导实践的工作中去。这样理论与实践才能相得益彰、与时俱进、共同发展。

近年来，中国会计理论界针对管理会计方面的研究越来越多，较以往也越来越具有针对性，全面预算管理、内部控制、成本管理等方面的理论研究都有发展。

挣脱研究范式的桎梏

“从理论上来看，国外理论研究最多的是控制问题、绩效评价机制和激励机制、预算体系。国外主流期刊上发表的文章70%是控制方面的问题，20%是成本管理的问题，10%是其他方面的问题。”中央财经大学会计学院副院长、中国管理会计研究与发展中心执行主任刘俊勇在接受本报记者采访时这样表示，从实践方面来看，很多企业对管理会计的应用还仅仅停留在单个系统的运用，例如全面预算管理、内部控制、风险管理、成本管理等，没有综合体系。

刘俊勇认为，管理会计要发展并更好地指导企业的实践，需要建立系统，不能以单个管理会计工具解决单个问题，要形成完整的体系。近年来，虽然国内管理会计研究文章的数量在上升，但与西方发达国家的研究主题、研究方法和理论基础等相比还是有差距的，国内大多是规范研究。

对此，西南财经大学中国管理会计研究中心主任毛洪涛也表达了相似的想法。他说：“我国目前的管理会计研究，存在两个比较明显的问题，即研究范式的国际化不足，研究问题的本土化不够。”毛洪涛说，回顾过去10年，我国管理会计的理论研究从不同角度对管理会计理论与方法进行了探索，极大地促进了管理会计的发展。但是，如果以国际主流研究范式为标杆的话，中国管理会计理论研究水平，还有相当大的差距。从研究方法上看，现有学术成果中高质量的实地研究、问卷研究以及实验研究还稍显不足；从理论成果上看，研究的话题也多以西方管理会计方法与技术在中国运用的决定因素与经济后果为主，而深入中国企业管理实践的研究成果并不多见。其实，在我国企业管理实践中，并不缺乏先进管理会计理念与技术的应用与创新，如上世纪90年代的邯钢经验等。而对于鲜活实践经验的发掘和总结，需要研究者植根于企业实践中，将这些理念与技术创新提炼出来，并上升到理论层面以进一步指导企业管理实践，就如同从企业业绩评价实践中提炼出平衡计分卡的理论与方法体系一样。

运用管理会计工具指导实践

对于会计人员如何运用管理会计框架体系，“我觉得会计人员首先应该树立管理会计的理念，并以管理会计准则作为实务工作的指引，同时充分考量管理会计技术与方法选择的情景性。”毛洪涛说，假如把管理会计看作一个系统，该系统的终极目标是为企业创造价值。其发挥作用的重要手段就是为企业内部经营管理提供决策相关的信息。

其实，管理会计技术与方法也并非一成不变。管理会计信息系统的建立必须与组织所处的内外部环境特征与经营战略相适应。

毛洪涛说，企业控制可以划分为3个层次。最上面一层是战略控制，中间层是管理控制，底层是运营控制。其中管理控制的核心内容就是管理会计系统，因此管理会计系统的建立必须上接经营战略、下接企业运营，以实现组织的战略目标。所以，会计人员运用管理会计概念体系及其应用准则一定不能照搬照抄，而是在该框架体系的指引下综合考虑组织所面临的内外部环境，灵活选择适合组织战略的管理会计方法，构建一体化的管理会计系统。

“以成本管理为例，财务人员需把握住‘一个中心，两个基本点’。即以成本控制为中心，区分可控成本和非可控成本，并将成本管理视为一个系统工程全员参与。”毛洪涛说，举个例子来说，在我国国有大型铁路施工企业实地调研时发现，体现工程项目实体性消耗的直接成本与间接成本是很难控制的。其中直接成本包括直接材料、直接人工以及直接机械成本。这说明成本并不可能被无限地压缩，只能去控制，这恰好也是成本管理的落脚点。然而，真正可控的成本是间接成本。这部分间接成本不仅受到工程项目所在地方政府政策的影响，还受到项目本身性质的影响。

未来发展理论离不开实践

“管理会计的理论研究是为了指导实践，因此要本着产学研结合的态度。而管理会计如何支持企业的发展，则需要从企业发展战略和运营角度来考虑，管理